Единый социальный налог

предпринимателей возникают, например, при предоставлении организацией или индивидуальным предпринимателем заемных средств на необычно выгодных условиях (если выплачиваемые проценты ниже 3/4 ставки рефинансирования Центрального банка России) и в других подобных случаях. Во всех таких случаях суммы материальной выгоды должны быть включены в налоговую базу при исчислении подлежащей уплате суммы единого социального налога. В то же время п. 4 ст. 237 НК РФ дополняет приведенный перечень доходов в виде материальной выгоды за счет того, что законодатель: - не делает этот перечень закрытым, допуская возможность получения других доходов, которые тоже будут квалифицироваться как доходы, относящиеся к этой категории; - включает в число таких доходов материальную выгоду от оплаты (полностью или частично) работодателем приобретаемых для работника и (или) членов его семьи товаров (работ, услуг) или прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах работника; - включает, с некоторыми оговорками, в число таких доходов материальную выгоду в виде сумм страховых взносов по договорам добровольного страхования в случаях, когда страховые взносы полностью или частично осуществляются работодателем. Вторая и третья позиции выглядят при этом не вполне оправданными, поскольку эти же доходы в целях налога на доходы физических лиц законодатель уже отнес к доходам в натуральной форме (ст. 211 НК РФ). Естественнее было бы сохранить единую квалификацию одинаковых доходов в целях этих двух налогов. Согласно п. 4 статьи 236 НК РФ все перечисленные выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения, если они производятся за счет средств, остающихся в распоряжении организации после уплаты налога на доходы организаций, или в распоряжении индивидуального предпринимателя после уплаты налога на доходы физических лиц. До введения в действие главы НК РФ о налоге на доходы организаций все ссылки на эту главу и на устанавливаемые ею правила налогообложения приравниваются к ссылкам на Закон РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и на правила, установленные этим законом. С помощью этого правила достигается однократность налогообложения любых выплат и вознаграждений, осуществляемых работодателем в пользу физических лиц. Если эти выплаты включаются в налоговую базу при исчислении налога на доходы организаций (подоходного налога - для индивидуальных предпринимателей), то они не будут облагаться единым социальным налогом. Если же эти выплаты принимаются к вычету при определении налоговой базы по налогу на доходы организаций, то они включаются в налоговую базу единого социального налога и подлежат налогообложению этим налогом. Правило, предусмотренное п. 4 статьи 236 НК РФ, означает, что такие выплаты у организаций освобождаются из-под налогообложения единым социальным налогом в тех случаях, когда они не могут быть включены в затраты, относимые на себестоимость производства и реализации товаров (работ, услуг) по налогу на прибыль. Так будет, например, если такие расходы осуществляются для приобретения товаров (работ, услуг), предназначенных для собственного потребления в организации, или такие выплаты осуществляются в рамках каких-то социальных программ за счет прибыли организации, оставшейся в ее распоряжении после уплаты налогов. При использовании этого положения могут возникнуть проблемы, связанные с тем, что организация не всегда в течение года имеет прибыль и, осуществляя такие выплаты (например, оплачивая путевки своим работникам и членам их семей или лечение работников и их родственников), не всегда достоверно знает, будет ли она иметь прибыль по итогам года. Проблема упрощается, если организация имела прибыль по итогам предыдущего года и при распределении прибыли было принято решение направить часть прибыли на финансирование соответствующих программ, в рамках которых и производятся выплаты в текущем году. Если же прибыль отсутствовала или была распределена иначе, то выплаты, осуществляемые в текущем году, могут быть переквалифицированы по итогам текущего года. Это может потребовать пересчета сумм налога, подлежащих уплате в течение года, начисление пени за несвоевременную его уплату. Такие же проблемы, очевидно, могут возникнуть у вновь созданных организаций. Для индивидуальных предпринимателей эти правила фактически означают, что для того, чтобы осуществляемые им выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц не учитывались при определении налоговой базы по единому социальному налогу, эти расходы не должны включаться в состав профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных ст. 221 НК РФ. Согласно п. 2 статьи 236 НК РФ для физических лиц, являющихся работодателями, но не являющихся индивидуальными предпринимателями, объект налогообложения определяется как выплаты и вознаграждения, включая вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, выплачиваемые работодателями в пользу работников по всем основаниям. Однако это положение тоже должно применяться с учетом норм п. 4 данной статьи, устанавливающего, что все такие выплаты не признаются объектом налогообложения, если они производятся за счет средств, остающихся в распоряжении физического лица после уплаты налога на доходы физических лиц. Поскольку такие работодатели не имеют права на профессиональные налоговые вычеты, то все средства, которыми они располагают, - это и есть средства, оставшиеся в их распоряжении после уплаты налогов. Таким образом, в этом случае объект налогообложения не обнаруживается, а за наемных работников единый социальный налог не уплачивается. Можно предположить, что в некоторых случаях объект налогообложения все же присутствует, но контролировать подобные случаи и выявлять объект налогообложения налоговым органам будет крайне трудно, поскольку, с одной стороны, такие обстоятельства не оформляются документально и не отражаются в налоговой отчетности, и, с другой стороны, налоговым органам придется доказывать, что соответствующие выплаты могли быть осуществлены не иначе как из «необычных» источников. К таким необычным случаям относятся, например, выплаты из доходов, которые были незаконно выведены из-под налогообложения, или выплаты за счет заемных средств. Для самозанятых граждан п. 3 статьи 236 НК РФ определяет объект налогообложения как доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. В этом случае опять оказались смешанными объект налогообложения и налоговая база. Для индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения в соответствии с Федеральным законом «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства», объектом налогообложения признается доход, определяемый исходя из стоимости патента. Поскольку единый социальный налог имеет две принципиально различающиеся категории налогоплательщиков (работодатели и самозанятые граждане), у которых не одинаково определяется объект налогообложения, то и налоговая