Облік нематеріальних активів

стверджувати, що вартість формули складається не тільки з витрат на останній акорд. Адже результативний кінцевий іспит не самодостатній він обумовлений попередніми етапами робіт. Звичайно, рука сумлінного головбуха потягнеться до сторнування минулих витрат і перенесення їх у розряд НМА. Але ні! У пункті 8 МСБО 38 говориться: „Якщо витрати на нематеріальний актив спочатку визнані як витрати підприємством, що звітується, у попередніх річних фінансових звітах або в проміжних фінансових звітах, МСБО 38 забороняє підприємству визнавати такі витрати частиною собівартості нематеріального активу на більш пізню дату”. Та ж теза повторюється і у пункті 59 МСБО 38. Його відгуки відчуваються в пункті 8 нашого П(С)БО 8, де сказано, що „минулі” витрати не визнають у майбутньому нематеріальним активом. Проте таку точку зору розділяють не всі. Є думка, що зазначені положення стандартів лише застерігають бухгалтера від повторного відображення вартості НМА. Потрібно визнати, що й у міжнародній практиці деякі описані пункти МСБО вже не раз зазнавали критики. Скажімо, Особливий комітет по науці і технології Палати лордів Великобританії вважає, що „витрати на дослідження і розробки повинні розглядатися як інвестиції, що ведуть до росту, а не як витрати”. Таким чином, через те, що чіткі правила обліку таких витрат ще не визначились і користувач фінансової звітності може бути введений в оману некоректними оцінками цих витрат, першорядне значення одержують примітки до звітності. Власне, автор не закликає ні заганяти усі НДДКР-витрати під НМА, ні списувати їх усі в поточному періоді. Усі вищенаведені судження покликані лише підкреслити, що підприємство має чималу свободу у вирішенні цих питань за своїм розсудом. Оцінка нематеріальних активів Придбані або створені нематеріальні активи зараховуються на баланс за первісною вартістю. Особливості початкової оцінки нематеріального активу залежать від способу його одержання (табл. 3.1). Проте в будь-якому випадку у вартість нематеріального активу не включаються відсотки за кредит, який підприємство використовувало для його придбання (створення), і курсові різниці, якщо актив був придбаний з оплатою в іноземній валюті. У першому випадку відсотки за кредит завжди відображаються у складі фінансових витрат, а курсові різниці, що виникнуть при розрахунках за нематеріальний актив, у складі інших доходів (витрат) звичайної діяльності. Таблиця 3.1 Оцінка нематеріальних активів у обліку та звітності по П(С)БО 8 Дата здійснення оцінкиНематеріальний активстворений власними силамиотриманий іншим шляхомз оплатою грошовими коштамив обмін на подібнийактивв обмін на неподібний активбезплатнояк внесок до статутного капіталупри обєднанні підприємствВ облікуПри первісному визнанні (на дату здійснення господарської операції)Первісна вартістьПрямі витрати на оплату праці ++ прямі матеріальні витрати ++ інші витрати, безпосередньо повязані зі створенням цього активуЦіна придбання отримані знижки ++ непрямі податки та мита, що не відшкодовуються ++ інші витрати, безпосередньо повязані з придбанням активу та доведенням його до стану придатності для використання за призначеннямЗалишкова вартість переданого активу (якщо вона дорівнює справедливій)Справедлива вартість переданого активу (якщо вона менше його залишкової вартості)Справедлива вартість переданого активу +() отримана (передана) сума грошових коштівСправедлива вартістьСправедлива вартість, узгоджена з засновниками (учасниками)Справедлива вартістьВ обліку (подальші витрати)Протягом звітного рокуПервісна вартість нематеріального активу + Витрати на удосконалення нематеріальних активів, підвищення їх можливостей і терміну корисної експлуатації, які сприяють збільшенню первісно очікуваних майбутніх економічних вигодУ фінансовій звітності (балансі)На дату балансуБалансова вартість = Первісна (переоцінена) вартість Знос (переоцінений знос) Взагалі у світовій бухгалтерській практиці існує три підходи до визначення справедливої вартості нематеріальних активів, які зараховуються на баланс. 1) Витратний підхід використовується при оцінці вартості НМА у тому випадку, якщо неможливо знайти аналоги, а прибуток, що прогнозується, не є стабільним. Оцінюючи повний перелік витрат варто врахувати усі існуючі витрати, такі як праця, матеріали, витрачені на формування обєкту НМА, собівартість науково-методичного забезпечення, індивідуалізації власної продукції, логотипу, ліцензії, сертифікату тощо. 2) Порівняльний (ринковий) підхід застосовується у тому випадку, коли є достатньо розвинений ринок продаж оцінюваних НМА. Даний підхід заснований на принципі ефективно функціонуючого ринку, на якому інвестори купують та продають активи аналогічного типу, приймаючи при цьому незалежні рішення. 3) Підхід прибутковості використовується, як правило, при оцінці патентів та ліцензій, торгівельної марки, майнових прав. Цей метод заснований на розрахунку економічних вигод, повязаних з отриманням надприбутку на активи за рахунок НМА. Первісна вартість нематеріальних активів може збільшуватись на суму витрат, повязаних з удосконаленням цих нематеріальних активів і підвищенням їх можливостей та терміну використання, які будуть сприяти збільшенню початково очікуваних майбутніх економічних вигод. При цьому слід памятати, що у бухгалтерському обліку витрати на ремонт та витрати на поліпшення нематеріальних активів розмежовані за економічним змістом. Ті ж витрати, які дозволяють отримати тільки первісно визначені майбутні економічні вигоди (і не більше того), та підтримують обєкт нематеріальних активів у придатному для використання експлуатації стані, включаються до складу витрат того періоду, у якому такі затрати були понесені. Стосовно гудволу, то тут також існують три способи визначення його вартості, тобто ціни, яку покупець має заплатити понад балансову вартість чистих активів підприємства. Перший спосіб це визначити ринкову вартість чистих активів. Наприклад, ринкова вартість чистих активів становить 6,5 млн. грн., тим часом як балансова вартість цих активів 5,0 млн. грн. Отже різниця (1,5 млн. грн.) і буде гудволом. Однак такий спосіб визначення вартості є досить складним, оскільки, іноді дуже важко визначити, які саме обєкти активів відносяться до чистих, адже вартість чистих активів визначається тільки загальною, підсумковою величиною і дорівнює сумі власного капіталу (активи мінус зобовязання). Щоб довідатись, з яких саме конкретних одиниць активів складається ця підсумкова сума, необхідно провести інвентаризацію, в результаті якої можна отримати розгорнуті дані за всіма активами, після придбання яких у підприємства не залишилось зобовязань. Інакше кажучи, щоб визначити ринкову вартість чистих активів, потрібно знати балансову вартість кожного обєкта, що входить до складу цих активів. Другий спосіб полягає у виявленні спроможності підприємства приносити більші прибутки порівняно з іншими підприємствами, які працюють у цій галузі. Для цього потрібно мати статистичні дані про інші аналогічні підприємства або