Международные стандарты аудита

Считалось, что многие аудиторы будут подписывать аудиторские заключения, не проводя серьезных проверок. В качестве возможного выхода предложили готовить в составе аудиторского заключения развернутый перечень отмеченных нарушений, названный аналитической частью. Кое-каких упущений и оговорок, Временных правил (например, там не были предусмотрены условно-положительные аудиторские заключения или было запрещено передавать пользователям аудиторского заключения вводную часть, где содержалась общедоступная информация об аудиторской организации, проводившей проверку) удалось избежать в Правиле (стандарте), но в целом российское аудиторское заключение обрело вид, существенно отличающийся от предписанного МСА. Видимо, данное расхождение сможет быть устранено только после отмены Временных правил и замены их законом об аудите. Еще одно положение Временных правил, идущее вразрез с международной практикой аудита, положение о проведении аудиторскими организациями специальных тематических проверок по заказу государственных органов. Причем такие проверки, являющиеся по терминологии МСА «специальными аудиторскими заданиями», во Временных правилах отнесены к «обязательному аудиту» [4, п. 6, 10], т.е. перепутаны с ежегодными проверками предприятий, отвечающих определенным критериям. Данное недоразумение неизбежно нашло отражение в подготовленном как на основе Временных правил, так и на основе МСА 800 Правиле (стандарте) «Заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям». В нем значительное внимание уделяется проверкам, проводимым по заданию государственных органов, хотя и сделана попытка «исправить» Временные правила и квалифицировать такие проверки как специальный, а не как обязательный аудит. Форма отчета приведена в соответствие с требованиями Временных правил (с вводной, аналитической и итоговой частями) и тем самым отличается от описанной в МСА. Российское Правило (стандарт) «Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним» существенно отличается от МСА 920, посвященного выполнению согласованных процедур. Предыстория здесь такова: при подготовке Временных правил были учтены общепризнанные требования о том, что аудиторы в своей деятельности должны избегать конфликта интересов. Например, было бы неправильно, если бы аудиторы, с одной стороны, проверяли работу брокерских контор, располагали бы некоторой конфиденциальной информацией о динамике стоимости акций, а с другой сто-Мроны, использовали полученную информацию, чтобы активно играть на бирже. Точно так же нельзя было допустить, чтобы аудиторы проверяли предприятия некой отрасли и сами активно действовали как предприниматели в той же отрасли. Данное противоречие в разных экономически развитых странах решается по-разному, но в системе МСА эта проблема не затрагивается, она рассматривается в Кодексе этики профессиональных бухгалтеров; тем самым признается, что дать однозначные предписания по урегулированию указанной проблемы затруднительно. В период подготовки Временных правил практически не существовало профессиональных аудиторов, не было речи и о каких-либо документах профессиональных объединений аудиторов, содержащих нормы их поведения, поэтому во Временных правилах была ограничена сфера деятельности аудиторов собственно аудитом и оказанием «других услуг по профилю своей деятельности» [4, п. 9]. Получилось, что в МСА 920 описаны лишь требования, предъявляемые к аудиторским услугам, связанным с различными проверками и бухгалтерскими услугами, а в российском Правиле (стандарте) предпринята более-менее успешная попытка определить, какие сопутствующие услуги вправе, а какие не вправе оказывать аудиторские организации, включая издательскую деятельность, проведение семинаров, рекрутинг (услуги по набору персонала). В результате российский документ имеет мало общего с международным аналогом, а главное так у не оговорены виды деятельности, которые запрещены для аудиторских организаций. Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности» формально разработано на базе МСА 240, буквальный перевод названия которого «Мошенничество и ошибки». Такое существенное различие в названиях не случайно: во время обсуждения проекта данного Правила (стандарта) специалистами рецензент обратил внимание на то, что согласно Уголовному кодексу Российской Федерации мошенничество является одним из видов уголовных преступлений, в связи с чем квалифицировать некоторое деяние как мошенничество может только суд или следствие, но никак не аудитор. После этого речь в отечественном стандарте пошла не о мошенничестве и ошибках, а о преднамеренных и непреднамеренных искажениях отчетности. Различие двух документов не ограничивается заголовком. Западные аудиторы обычно работают в государствах, имеющих многолетние традиции правового подхода к решению различных вопросов. Эти аудиторы, как правило, имеют такое же право на профессиональную тайну в отношении своих клиентов, как врачи и юристы, а правоохранительные, налоговые и другие аналогичные органы таких стран уважают право представителей некоторых профессий на свою тайну. Наше правовое государство находится в процессе становления, и до сих пор не прекращаются попытки использовать конфиденциальную информацию аудиторов для получения доказательств вины их клиентов, причем речь зачастую идет не о серьезных случаях, угрожающих безопасности государства, а о фактах мелких налоговых нарушений. Поэтому при подготовке названного Правила (стандарта) разработчики попытались, насколько это было возможно, освободить аудитора как от ответственности за не обнаружение фактов умышленных искажений, так и за недонесение о таких фактах. В результате в российском стандарте (в отличие от МСА) появились пространные высказывания о том, чем отличаются умышленные искажения бухгалтерской отчетности от неумышленных, перечисление внутренних и внешних факторов, способствующих таким искажениям. Вместе с тем четкие формулировки МСА 240 о том, как и в каких случаях следует информировать о фактах мошенничества руководство проверяемой фирмы (п. 19 и 20), в каких случаях и каким образом следует отражать факты мошенничества в аудиторском заключении (п. 2123), когда возникает возможность информировать о фактах мошенничества правоохранительные органы (п. 24) и пр., в отечественном стандарте вылились в обтекаемые рассуждения о том, что случаи искажений отчетности следует отражать в рабочей документации аудиторской организации и в итоговых документах аудита: заключении и письменной информации руководству экономического субъекта (п. 4.6). Видимо, в ходе дальнейшей нормотворческой работы необходимо будет приблизить российское Правило (стандарт) к МСА, но для этого одновременно потребуется обеспечить законодательные гарантии прав аудиторов на профессиональную тайну. Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Аудиторские доказательства» подготовлено на основе МСА 500, но между ними есть значительные расхождения. По-видимому, это связано