Бухгалтерский учет в западных фирмах

средств. Делается это путем отнесения расходов в дебет счета накопленного износа и последующего пересчета начисляемого ежегодно износа на основе новой остаточной стоимости. Международные стандарты предписывают капитализировать такие последующие расходы только в том случае, если они улучшают состояние основного средства и результаты его функционирования превышают первоначальные оценки. В качестве примера приводятся модификация основного средства с увеличением срока полезного использования и мощности и изменения, приводящие к улучшению качества продукции или существенному снижению операционных затрат. Расходы на ремонт и поддержание в рабочем состоянии отражаются как расходы периода (стандарт № 16, пункты 25. 26). УЧЕТ ВЫБЫТИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ Подход к отражению в учете выбытия основных средств следующий: списывается первоначальная стоимость и накопленный износ выбывающих основных средств, учитываются любые доходы от выбытия (например, денежные средства) и прибыль или убыток от выбытия. Эта информация оформляется сложной проводкой, составным элементом которой будет запись по дебету или кредиту соответственно счета убытка или счета прибыли от выбытия. Такие прибыли и убытки классифицируются в отчете о прибылях и убытках как случайные, за исключением возникших в результате ликвидации основных средств от пожара, наводнения и т. д. В этом случае они трактуются как экстраординарные. Обязательно доначисление износа выбывающего основного средства до момента выбытия (если такое выбытие происходит в течение года, а износ начисляется в конце (корректирующая проводка)). Ниже приведены классические примеры выбытия основных средств: Списание основного средства Д Накопленный износ Д Убыток от выбытия основного средства К Основное средство (первоначальная стоимость) Продажа основного средства Д Денежные средства Д Накопленный износ Д Убыток от продажи основного средства (К Прибыль) К Основное средство (первоначальная стоимость) Более сложные случаи выбытия основных средств, например в результате обмена, фактически были рассмотрены выше, когда мы говорили о приобретении основных средств в результате обмена. Если основное средство, износ по которому начислен полностью, продолжает функционировать, то в отчетности оно может быть отражено либо двумя строками: первоначальная стоимость минус износ, очевидно практическое равенство этих цифр, либо как номинальная сумма, например 1 $. В любом случае информация о таких основных средствах должна быть раскрыта в примечаниях. При рассмотрении вопросов, касающихся учета основных средств, мы периодически ссылались на рекомендации международных стандартов. В заключение этого раздела отметим еще несколько интересных моментов, отраженных в международных стандартах. Международные стандарты, помимо основной рекомендованной оценки основных средств по первоначальной стоимости, разрешают альтернативный подход: основные средства могут отражаться в отчетности по переоцененной стоимости (revalued amount). В качестве базы для переоценки берется рыночная стоимость (fair value) основных средств. Переоценка должна производиться на регулярной основе по основным классам основных средств. Резуль-

тат переоценки в случае повышения стоимости основных средств кредитуется как собственный капитал под заголовком "Результат от переоценки (увеличение стоимости)" (Revaluation Surplus) (за исключением ситуаций, когда он реверсирует предшествующее уменьшение от переоценки, отраженное как расход, и тогда отражается как доход периода); в случае уменьшения стоимости учитывается как расход периода (за исключением ситуаций, когда такое уменьшение реверсирует результат увеличения стоимости от переоценки). При выбытии переоцененных основных средств результат переоценки считается реализованным и переносится па счет накопленной нераспределенной чистой прибыли (без отражения в отчете о прибылях и убытках). В международных стандартах дано определение возмещаемой величины (recoverable amount) величины, которую предприятие ожидает возместить в результате будущего использования актива, включая его ликвидационную стоимость. Предприятие должно периодически сравнивать текущую стоимость основных средств и их возмещаемую величину. В случае если последняя ниже, текущая стоимость должна бытб снижена до возмещаемой величины с отнесением разницы на расходы (за исключением ситуации, когда существует результат от переоценки). Последнее замечание касается ликвидации основных средств. Если ожидается (оценивается), что предприятие будет нести большие затраты по ликвидации основного средства, то такие затраты списываются на расходы в течение всего срока полезного использовании основного средства. Осуществляется это либо путем уменьшения ликвидационной стоимости и соответственно увеличения списываемой суммы и величины ежегодно начисляемого износа, либо отражением таких расходов как самостоятельной статьи таким образом, чтобы в конце полностью покрыть обязательство по таким затратам. Мы рассмотрели проблемы учета и отражения в отчетности основных средств компании. Следующий раздел посвящен нематериальным активам. 5.7. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ Правила учета нематериальных активов являются одними из самых сложных и неоднозначно решаемых вопросов в западной учетной практике. Существуют различные подходы к определению состава нематериальных активов, к отражению их в балансе, к списанию расходов в текущем периоде или капитализации их в качестве нематериальных активов, к определению их срока амортизации и т. д. Международные стандарты практически никак не регулируют (не дают рекомендаций) учет нематериальных активов, за исключением стандарта № 9 "Затраты на научные исследования и разработки (НИОКР)" и стандарта № 22 "Объединение предприятий" (учет гудвилл при объединении). 4- и 7-я директивы ЕС затрагивают вопросы учета гудвилл. В данном разделе, как и в предыдущих, будет рассмотрена в основном американская практика учета этого вида активов, во-первых, как "отправной пункт" для сравнения с другими существующими вариантами и, во-вторых, в силу достаточно высокой степени разработанности и стандартизации этих вопросов. Разберем более подробно проблемы, возникающие при определении стоимости, срока полезного использования и порядка амортизации различных видов нематериальных активов. 1. ОБЩИЙ ПОДХОД К ОПРЕДЕЛЕНИЮ И ОТРАЖЕНИЮ В УЧЕТЕ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ Нематериальные активы это специфические активы предприятия, имеющие следующие характеристики: отсутствие материальной формы; долгосрочность использования; способность приносить доход. В США их обычно делят на специфически идентифицируемые нематериальные активы (например, патенты, авторские права, лицензии и т. п.), для которых могут быть определены затраты на приобретение и срок полезного использования, и нематериальные активы типа гудвилл, которые дают фирме определенные пра ва и привилегии, но для которых практически невозможно однозначно определить затраты на приобретение и срок полезного использования. Проблемы, возникающие