Расчеты с разными дебиторами и кредиторами

(см. п. 67 Положения о бухгалторском учете).

Последнюю проводку делают только предприятия, ведущие учет выручки в целях налогообложения по оплате. Предприятия, признающие выручку по отгрузке, НДС с данных сумм уже начислили и уплатили в момент отражения реализации данных товаров в бухгалтерском учете. Неистребованная дебиторская задолженность, по которой истек установленный предельный срок исполнения обязательств по расчетам, списывается на убытки и относится на финансовые результаты по истечении четырех месяцев со дня фактического получения организацией-должником товаров, работ или услуг. Бухгалтерская проводка (независимо от способа учета выручки в целях налогообложения):

Дт счета 80 - К-т счета 62 - 120 руб. - списана не истребованная дебеторская задолженность.

На основании п. 1 Постановления Правительства РФ № 817 отнесенную на убытки сумму 120 руб., отраженную по строке 130 формы № 2, предприятие восстанавливает в целях налогообложения*. При этом речь идет именно о списанной задолженности покупателя, а не об отраженном в бухгалтерском учете проводкой закрытия счета реализации (Д-т счета 46 - К-т счета 80 - при выявлении прибыли или наоборот - при выявлении убытка при превышении себестоимости продукции над ценой реализации) финансовом результате выбытия продукции (работ, услуг). Очевидно, что если предприятие ведет в целях налогообложения учет выручки по отгрузке, то оно исчисляет и уплачивает в бюджет налоги по оборотам с данной сделки в отчетном периоде утраты права собственности на продукцию вне зависимости от того, оплатит или не оплатит продукцию покупатель. Порядок отражения данных ситуаций на предприятиях, признающих в целях налогообложения выручку по оплате, не урегулирован не только между Минфином РФ и Госналогслужбой РФ, но и внутри этих ведомств. Так, Минфин РФ считает, что следует применять подход, согласно которому в отчетном периоде списания задолженности предприятие должно начислить к уплате в бюджет НДС по данной сделке. Такая точка зрения содержится, например, в письмах Минфина РФ от 22.05.96 № 04-03-11, от 10.11.97 (ответы на вопросы организации). В последующем в случае получения от предприятия-должника денежных средств в погашение дебиторской -задолженности предприятие-кредитор, по мнению Минфина РФ, в бухгалтерском учете в целях исключения повторного налогообложения должно произвести сторнировочную запись по операции списания задолженности на сумму НДС, начисленную при списании задолженности нефинансовые результаты, а потом отразить поступившую выручку от реализации с начислением сумм НДС в общеустановленном порядке. Почему-то данный порядок не предполагается применять в ситуациях, когда дебитором предприятия выступают бюджеты различных уровней (см. письма Минфина РФ от 19.03.98 и от 13.03.98 № 04-03-11, от 04.06.98 № 04-02-05/3; по всей видимости, предполагается, что такие сделки нельзя считать совершенными с целью неполучения средств, или имеется в виду, что не стоит предъявлять иск в суд по таким сделкам ). Любое объяснение напрямую из норм Указа Президента РФ № 2204 не следует. Более того, Минфин РФ считает, что и предприятие-дебитор также должно списать, но уже на прибыль (обязательно попадет в облагаемую базу по налогу на прибыль. - Авт.) не уплаченные в течение 4 месяцев суммы задолженности за полученные товары (работы, услуги). При этом не предполагается исчисление НДС с данных средств, учитываемых в качестве внереализационных доходов, однако установлено, что и суммы НДС по таким товарам из бюджета не возмещаются (так как они не оплачены), а относятся за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации. Что касается позиции Госналогслужбы РФ по данному вопросу, то аналогичную личную точку зрения (в публикациях, не являющихся выражением официальной позиции государственных органов), еще в прошлом году высказывали компетентные представители Госналогслужбы РФ и Минфина РФ (см., например, консультацию В. Шамина, государственного советника налоговой службы III ранга. Бухгалтерское приложение к газете «Экономика и жизнь», 1997, № 14(19), с. 4; комментарий порядка исчисления налога на добавленную стоимость А.Б. Минаева, «Экономико-правовой бюллетень», «АКДИ Экономика и жизнь», 1997, вып. 8 (89), с. 49-50). Применяют ее на местах и работники налоговых органов в ряде регионов. Если предприятие принимает такой подход, то ему следует обратить внимание, что в том же порядке следует исчислять налоги, определяемые от величины полученной предприятием выручки (см. письмо Минфина РФ от 24.10.97 № 04-03-11). Автор считает, что такая позиция представляется не лишенной логики с точки зрения общеэкономических процессов, однако в настоящий момент не имеется достаточных правовых оснований для применения к предприятиям финансовых санкций, поскольку отсутствуют официальные разъяснения действующего законодательства по данному вопросу, имеющие силу нормативного акта. При этом из действующих норм налогового законодательств указанный подход прямо не следует. В первую очередь это связано с отсутствием в нормативных актах такого объекта налогообложения по НДС, как неистребованная дебиторская задолженность. На текущий момент объектом для формирования налогооблагаемой базы предприятиями, ведущими учёт выручки в целях налогообложения по оплате, являяется полученная выручка. Списание же по прошествию 4-х месяцев дебеторской задолженности не освобождает покупателя от выполнения обязательств по расчёту за продукцию в связи с действием установленного ГК РФ общего срока исковой давности Такую же точку зрения высказывают и некоторые работники Госналогслужбы РФ. Так, советник налоговой службы Л.И. Абаршева в ответе от 01.04.98 (база «Консультант-бухгалтер») считает, что списание налогоплательщиком дебиторской задолженности по поставленным товарам (выполненным работам или оказанным услугам) на убытки при определении им для целей налогообложения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере ее оплаты не влечет возникновения объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость. При этом она ссылается на п. 2 ст. 8 Закона о налоге на добавленную стоимость, в соответствии с которым датой совершения оборота по реализации товаров (работ, услуг), являющегося объектом обложения по НДС, считается день поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами - день поступления выручки в кассу. Поэтому к организациям вне зависимости от исполнения ими требований, изложенных в п. 3 вышеназванного Указа Президента РФ № 2204, ответственность, предусмотренная в ст. 13 Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» за неучет объекта налогообложения по НДС, применяться не может. Что касается необходимости отнесения предприятием-должником (покупателем) сумм неистребованной кредитором задолженности на прибыль, то этот аспект вообще не отражен в имеющих отношение к данному вопросу нормативных актах (в том числе в Постановлении Правительства